A previsão de instituição do FAP, como fator multiplicador ou divisor das alíquotas do RAT (Risco de Acidentes do Trabalho), adveio com a Lei 10.666, de 08 de Maio de 2003, que em seu art. 10 assim previu:

Art. 10. A alíquota de contribuição de um, dois ou três por cento, destinada ao financiamento do benefício de aposentadoria especial ou daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, poderá ser reduzida, em até cinqüenta por cento, ou aumentada, em até cem por cento, conforme dispuser o regulamento, em razão do desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica, apurado em conformidade com os resultados obtidos a partir dos índices de freqüência, gravidade e custo, calculados segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social.

Por sua vez, o Decreto 6.957/2009, ao regulamentar referido dispositivo legal, assim previu:

Art. 1o  Os arts. 202-A, 303, 305 e 337 do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no 3.048, de 6 de maio de 1999, passam a vigorar com as seguintes alterações:

“Art.202-A. .............................................
§ 1o  O FAP consiste num multiplicador variável num intervalo contínuo de cinco décimos (0,5000) a dois inteiros (2,0000), aplicado com quatro casas decimais, considerado o critério de arredondamento na quarta casa decimal, a ser aplicado à respectiva alíquota.

§ 2o  Para fins da redução ou majoração a que se refere o caput, proceder-se-á à discriminação do desempenho da empresa, dentro da respectiva atividade econômica, a partir da criação de um índice composto pelos índices de gravidade, de frequência e de custo que pondera os respectivos percentis com pesos de cinquenta por cento, de trinta cinco por cento e de quinze por cento, respectivamente.
.........................................................................................
§ 4o  .....................................................

I - para o índice de freqüência, os registros de acidentes e doenças do trabalho informados ao INSS por meio de Comunicação de Acidente do Trabalho - CAT e de benefícios acidentários estabelecidos por nexos técnicos pela perícia médica do INSS, ainda que sem CAT a eles vinculados;

II - para o índice de gravidade, todos os casos de auxílio-doença, auxílio-acidente, aposentadoria por invalidez e pensão por morte, todos de natureza acidentária, aos quais são atribuídos pesos diferentes em razão da gravidade da ocorrência, como segue:

a) pensão por morte: peso de cinquenta por cento;
b) aposentadoria por invalidez: peso de trinta por cento; e
c) auxílio-doença e auxílio-acidente: peso de dez por cento para cada um; e

III - para o índice de custo, os valores dos benefícios de natureza acidentária pagos ou devidos pela Previdência Social, apurados da seguinte forma:

a) nos casos de auxílio-doença, com base no tempo de afastamento do trabalhador, em meses e fração de mês; e
b) nos casos de morte ou de invalidez, parcial ou total, mediante projeção da expectativa de sobrevida do segurado, na data de início do benefício, a partir da tábua de mortalidade construída pela Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística - IBGE para toda a população brasileira, considerando-se a média nacional única para ambos os sexos.

§ 5o  O Ministério da Previdência Social publicará anualmente, sempre no mesmo mês, no Diário Oficial da União, os róis dos percentis de frequência, gravidade e custo por Subclasse da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE e divulgará na rede mundial de computadores o FAP de cada empresa, com as respectivas ordens de freqüência, gravidade, custo e demais elementos que possibilitem a esta verificar o respectivo desempenho dentro da sua CNAE-Subclasse.
.........................................................................................

§ 7o  Para o cálculo anual do FAP, serão utilizados os dados de janeiro a dezembro de cada ano, até completar o período de dois anos, a partir do qual os dados do ano inicial serão substituídos pelos novos dados anuais incorporados.
§ 8o  Para a empresa constituída após janeiro de 2007, o FAP será calculado a partir de 1o de janeiro do ano ano seguinte ao que completar dois anos de constituição.
§ 9o  Excepcionalmente, no primeiro processamento do FAP serão utilizados os dados de abril de 2007 a dezembro de 2008.
§ 10.  A metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social indicará a sistemática de cálculo e a forma de aplicação de índices e critérios acessórios à composição do índice composto do FAP.” (NR)

O  RAT, por seu turno, tem radicação constitucional e legal.

O art. 1º da Constituição Federal fixa como um dos princípios do Estado de Direito o valor social do trabalho, que se estabelece sobre diversas garantias, tais como saúde, segurança e previdência social.

O direito social ao trabalho seguro e a obrigação do empregador pelo custeio do seguro de acidente do trabalho estão previstos no Art. 7º a Constituição Federal :

Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social:
(...)
XXVIII - seguro contra acidentes de trabalho, a cargo do empregador, sem excluir a indenização a que este está obrigado, quando incorrer em dolo ou culpa;

Com relação à Previdência Social a Constituição Federal estabeleceu que:

Art. 201. A previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, e atenderá, nos termos da lei, a: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
(...)
§ 10. Lei disciplinará a cobertura do risco de acidente do trabalho, a ser atendida concorrentemente pelo regime geral de previdência social e pelo setor privado. (Incluído dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

A tarifação coletiva para custear a cobertura de eventos advindos dos riscos ambientais do trabalho (acidentes e doenças do trabalho e aposentadorias especiais) foi prevista no Art. 22 da Lei 8.212/1991, que estabeleceu taxas de 1, 2 e 3%, calculados sobre o total das remunerações pagas aos trabalhadores segurados empregados e trabalhadores avulsos.

Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:
a) 1% (um por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante o risco de acidentes do trabalho seja considerado leve;
b) 2% (dois por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado médio;
c) 3% (três por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado grave.

Vê-se, pois, que o FAP foi criado como um fator que, supostamente, pretende medir o desempenho da empresa, no âmbito de sua respectiva atividade econômica, através de um índice composto, por sua vez, pelos índices de gravidade, de frequência e de custo que pondera os respectivos percentuais com pesos de cinquenta por cento, de trinta e cinco por cento e de quinze por cento.

Pelos índices de freqüência (frequência nos registros de acidentes e doenças), gravidade (casos de auxílio-doença, auxílio-acidente, aposentadoria por invalidez e pensão por morte, todos de natureza acidentária) e custo (valores dos benefícios de natureza acidentária pagos ou devidos pela Previdência Social), pretende a regulamentação legitimar um índice que, variando para mais do que 1 (um) aumenta a alíquota do RAT, podendo até dobrá-lo – a alíquota do RAT pode, portanto, chegar a 6% (seis por cento) sobre a folha de salários.

Prevê a Regulamentação, ainda, que a metodologia deve ser aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social e nesta Resolução que será indicada a sistemática de cálculo e a forma de aplicação de índices e critérios acessórios à composição do índice composto do FAP.

O Conselho Nacional da Previdência Social (instância quadripartite composta por representantes de trabalhadores, empregadores, associações de aposentados e pensionistas e do Governo) foi responsável pela aprovação da proposta metodológica do FAP, publicada nas Resoluções CNPS nº 1308 e 1309 de 2009. A idéia, central, foi de bonificar empregadores que tenham feito um trabalho intenso nas melhorias ambientais em seus postos de trabalho e apresentado índices de acidentalidade menores e, por outro lado, aumentar a cobrança das empresas que estão acima dos índices de acidentalidade de seu setor econômico. 

A essência da metodologia de cálculo do FAP é a utilização do binômio “bonus x malus” – cada empresa comparada às demais empresas que tenham a mesma atividade econômica como atividade preponderante.

Parcela bonus ou a bonificação para a empresa implica redução na contribuição, pois como a alíquota final a ser recolhida pela empresa para cobertura dos benefícios decorrentes dos riscos ambientais do trabalho e das aposentadorias especiais, a partir de janeiro de 2010, equivalerá à multiplicação “alíquota RAT (1, 2 ou 3%) x FAP” – este produto é denominado pela Receita Federal do Brasil como RAT Ajustado – todas as vezes que o FAP for menor que 1,000 dizemos que a empresa será bonificada.
 
Da forma inversa, todas as vezes que o FAP calculado é maior que 1,0000 implica um RAT Ajustado maior, ou seja, a empresa terá sua contribuição majorada.

Caso o FAP seja igual 1,0000, dizemos que é neutro – nem bonus, nem malus – o que equivalente dizer que a empresa contribuirá exatamente sobre uma alíquota correspondente ao grau de risco segundo o enquadramento da atividade preponderante informado no Anexo V do Decreto Nº 3.048/1999, ou seja, o próprio RAT.

Vê-se, pois, que o FAP deriva, principalmente, de uma série intrincada de regulamentos. Previsto, genericamente, em Lei, veio a ser parcialmente regulamentado em Decreto e, ao final, toda a sua complexa metodologia veio a ser indicada em Resolução do Conselho Nacional de Previdência Social.

Sabe-se que o Supremo Tribunal Federal ao julgar o RE n. 343.446, Relator o Ministro Carlos Velloso, DJ de 4.4.04, declarou constitucional a contribuição social destinada ao custeio do Seguro de Acidente de Trabalho - SAT, bem como sua regulamentação.

Todavia, agora, a questão é outra.

Não se trata de se examinar a possibilidade, ou não, de previsão dos graus de risco e, via de consequência, das respectivas alíquotas, em Regulamento.

Agora, a partir de um Decreto e mais concretamente no bojo de uma Resolução do Conselho Nacional de Previdência Social, criou-se um regime mutável, com base em critérios cujos fundamentos são controlados e administrados unicamente pelo órgão previdenciário, que influencia, diretamente, as alíquotas fixadas em Regulamento.

Os princípios da segurança jurídica, da legalidade e da tipicidade tributária encontram-se, todos, invariavelmente feridos, no presente caso.

A Constituição da República de 1988 erigiu, dentre as garantias do cidadão, no artigo 5.º, inciso II, o princípio da legalidade ampla, “lato senso”, segundo o qual “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”

Na seara tributária, o princípio da legalidade, nos termos do artigo 150, I, da Constituição Federal, apresenta faceta ainda mais marcante e incisa, também denominada de “legalidade estrita”:

Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
(...)

Tal princípio vem refletido no artigo 97 do Código Tributário Nacional, com status de Lei Complementar que veicula normas gerais de Direito Tributário, após a Constituição de 1988:

Art. 97 – Somente lei pode estabelecer:
I – a instituição de tributos, ou sua extinção;
II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;
III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I, do § 3.º do art. 52, e do seu sujeito passivo;
IV - a fixação da alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;

O que se extrai da interpretação de ambos os textos é que a Lei instituidora da norma tributária deve trazer e definir suficientemente todos os critérios necessários à identificação do fato gerador e base de cálculo, criando, também na seara tributária, verdadeira imposição da “tipicidade” (princípio da tipicidade decorrente da Legalidade Estrita Constitucional).

Portanto, a legalidade estrita impõe que lei, no sentido material e formal, congregue e agasalhe os elementos indispensáveis a caracterização da imposição tributária.

Se é certo afirmar que a definição dos graus de risco pode ocorrer por Decreto, consoante a atual jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, esta afirmativa não pode conduzir à conclusão de que uma Resolução possa definir um fator que influencia, diretamente, na fixação desta alíquota, de modo particular e individualizado para cada empresa contribuinte.

É sob essa ótica que a Lei 10.666/03 deve ser apreciada. Diversamente do que decidiu o   STF no RE 343.446/SC, referida lei, ao delegar a fixação da alíquota em lindes extremamente variáveis, ao alvedrio do legislador-executivo, fixando-lhe tão-somente os parâmetros máximos e mínimos (0,5% e 6%), concretamente atribuiu a competência tributária a ato administrativo, e não legislativo, conferindo ao fisco, onde não lhe é dado fazer, o poder de majorar tributo sem trato de lei, o que fere, frontalmente, o artigo 150, I, da Constituição Federal.